A definição do que constitui “serviço” no contexto jurídico-tributário brasileiro é um dos pontos mais controversos e complexos do nosso sistema. No episódio mais recente da nossa série sobre Tributação dos Marketplaces, aprofundamos a discussão sobre a materialidade do ISS e do ICMS-comunicação, revelando como os tribunais — especialmente o STF — têm enfrentado essa questão diante de contratos cada vez mais híbridos e inovadores.
O ISS incide sobre serviços “de qualquer natureza”, conforme a Constituição (art. 156, III), mas não há uma definição direta do que é “serviço”. A Lei Complementar 116/2003 apenas traz uma lista exemplificativa de atividades. Assim, coube ao STF, ao longo dos anos, traçar os contornos jurídicos desse conceito, especialmente ao diferenciar a obrigação de fazer (serviço tributável) da de dar (não tributável).
Tradicionalmente, entende-se “serviço” como uma prestação de utilidade feita por terceiro, com conteúdo econômico, de forma independente e regida pelo Direito Privado. Esse conceito, porém, foi testado em julgamentos que envolviam leasing, franquias, planos de saúde, cessão de direitos e contratos complexos.
Em casos como o leasing financeiro e o contrato de franquia, o STF reconheceu que há uma prevalência de obrigações de fazer, mesmo que o contrato também envolva obrigações de dar. A Corte passou a adotar uma abordagem mais ampla, considerando a indivisibilidade de contratos complexos como critério para autorizar a incidência do ISS.
No entanto, em julgamentos como o da locação de bens móveis, o STF reafirmou a inconstitucionalidade da cobrança do ISS, por se tratar de obrigação de dar — consolidando a posição de que a materialidade do imposto deve sempre se conectar a um fazer humano.
O ICMS sobre serviços de comunicação, de competência dos Estados, também exige atenção. O STF definiu que somente haverá incidência quando houver prestação onerosa de serviço de transmissão de mensagens entre terceiros, ou seja, quando um prestador fornece condições materiais para que uma mensagem seja enviada do emissor ao receptor.
A jurisprudência afastou a incidência do ICMS sobre atividades preparatórias, como habilitação de telefone ou cobrança de assinatura básica, por não configurarem, por si, prestação de serviço de comunicação.
Apesar de conectarem pessoas e promoverem trocas, os marketplaces não prestam serviços de comunicação. Eles atuam como intermediários em transações que envolvem compra e venda, locação, prestação de serviços e licenciamento. Logo, não estão sujeitos ao ICMS-comunicação.
A aprovação da EC 132/2023 muda o cenário. A criação do IBS e da CBS unifica tributos e estabelece uma base ampla de incidência, incluindo bens materiais, imateriais, direitos e serviços. Isso pode eliminar, no futuro, a necessidade de distinguir entre produto, serviço e comunicação.
Porém, até 2033, ainda convivemos com o sistema atual. E, portanto, compreender profundamente o que é “serviço” e quando ele se configura para fins tributários segue sendo essencial.
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